AfA auf nachträgliche Anschaffungskosten eines Pkw-Tiefgaragenstellplatzes bei vorheriger Denkmal-AfA
Nimmt der Steuerpflichtige zusätzlich zur Altbau-AfA die AfA für ein denkmalgeschütztes Gebäudes in Anspruch, erhöhen die nach Ablauf des Begünstigungszeitraums für die Denkmal-AfA angefallenen nachträglichen Anschaffungskosten eines im selben Gebäude befindlichen Pkw-Tiefgaragenstellplatzes lediglich die Bemessungsgrundlage für den Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes, für den weiterhin die Altbau-AfA zusteht.
Hintergrund
X erwarb 1998 eine denkmalgeschützte Eigentumswohnung mit einem Gebäudewert von 129.000 EUR. Die AfA-Bemessungsgrundlagen für die erhöhte AfA nach § 7i EStG (Denkmal-AfA) sowie für die AfA auf die Altbausubstanz gem. § 7 Abs. 5 EStG (Altbau-AfA) wurden einheitlich und gesondert festgestellt (84.000 EUR bzw. 42.000 EUR).
X wurde die Denkmal-AfA bis zur Ausschöpfung des festgestellten AfA-Volumens (84.000 EUR) gewährt. Der Begünstigungszeitraum endete 2009. Daneben nahm X für den Altbau (42.000 EUR) AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b EStG in Anspruch. Der AfA-Satz betrug im Streitjahr 2015 noch 1,25 %.
Im Jahr 2015 erwarb X einen Tiefgaragenstellplatz für 20.000 EUR. Eigentumswohnung und Stellplatz stehen in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang.
X ermittelte für 2015 die AfA nach § 7 Abs. 5 EStG auf der Basis der gesamten Anschaffungskosten (Altbau- + Denkmalsubstanz) für die Eigentumswohnung (129.000 EUR) zuzüglich der nachträglichen Anschaffungskosten für den Stellplatz (20.000 EUR), insgesamt 149.000 EUR, und machte einheitlich AfA i. H v. 2,5 % geltend.
Das Finanzamt vertrat dagegen die Auffassung, die nachträglichen Anschaffungskosten für den Stellplatz seien mit den Anschaffungskosten (nur) für die Altbausubstanz zu addieren (42.000 EUR + 20.000 EUR = 62.000 EUR) und gemeinsam mit diesen aufgrund einer neuen Bemessungsgrundlage nach § 7 Abs. 5 EStG mit 1,25 % abzuschreiben. Das auf die Denkmal-AfA entfallende Volumen (84.000 EUR) sei nach Ablauf des 10-jährigen Begünstigungszeitraums bereits im Jahr 2009 vollständig aufgebraucht gewesen. Die Denkmal-Aufwendungen könnten daher nicht nochmals in die AfA-Bemessungsgrundlage einbezogen werden. Dem folgte das Finanzgericht und wies die Klage ab.
Entscheidung
Der Bundesfinanzhof bestätigt die Auffassung des Finanzamts und des Finanzgerichts. Die nachträglichen Anschaffungskosten für den Stellplatz erhöhen die Bemessungsgrundlage für den – nicht nach § 7i EStG begünstigten – Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes (Altbau), von dem X AfA einheitlich nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b EStG i. H. v. 1,25 % zustehen.
Bemessungsgrundlage der AfA bilden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes. Zu den Anschaffungskosten gehören u. a. auch die nachträglichen Anschaffungskosten. Nachträgliche Anschaffungskosten sind bei der AfA ab dem Jahr ihres Anfalls zusammen mit den bisherigen Herstellungs- und Anschaffungskosten des Gebäudes nach dem für diese geltenden Prozentsatz abzusetzen.
Bemessungsgrundlage der AfA nach § 7i EStG sind nicht, wie bei der AfA nach § 7 EStG, die gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes, sondern lediglich die zur Erhaltung und Nutzung als Denkmal erforderlichen Aufwendungen, einschließlich der sog. anschaffungsnahen Herstellungskosten. Aufgrund dieser gesetzlichen Begrenzung des Aufwands auf die Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten für bestimmte Baumaßnahmen, deren Erforderlichkeit denkmalschutzrechtlich bescheinigt ist, entsteht bei den erhöhten Absetzungen nach § 7i EStG eine eigenständige, von § 7 EStG unabhängige AfA-Reihe mit eigenständiger AfA-Bezugsgröße (Bemessungsgrundlage), eigenem AfA-Satz und eigenem AfA-Volumen. Nachträgliche Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten, für die die Voraussetzungen des § 7i EStG behördlich nachgewiesen sind, erhöhen die Bemessungsgrundlage der Denkmal-AfA nach § 7i EStG. Daneben steht die AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b EStG zu. Sie wird nicht dadurch ausge-schlossen, dass für einen Teil der Gesamtaufwendungen AfA nach § 7i Abs. 1 EStG in Anspruch genommen werden.
Die auf diese Weise nach einer abweichenden Bezugsgröße begünstigten Aufwendungen i. S. d. § 7i EStG führen zu einem gesonderten, vom Gesamtaufwand getrennten AfA-Volumen, aus dem der Steuerpflichtige im Verteilungszeitraum AfA nach einem erhöhten AfA-Satz geltend machen kann. Dieses gesonderte AfA-Volumen, das sich aus nach § 7i EStG begünstigten Aufwendungen speist (Denkmal-AfA), steht rechtlich "neben" dem AfA-Volumen, das für die Berücksichtigung von AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b EStG zur Verfügung steht (Altbau-AfA) und aus Aufwendungen besteht, die nicht nach § 7i EStG begünstigt sind, sondern die Neubauqualität des Gebäudes voraussetzen.